关于股权激励中的会计问题

由于股权激励形式多样，在会计核算上面临诸多挑战。目前，我国在这方面的会计规范主要为《企业会计准则第11号——股份支付》。不同类型股权激励适用于不同的会计处理方法。

(1)股权激励会计核算的实属薪酬核算

有人将股权激励比喻为激励对象需要跳起来才能得到的奖励，这预示着企业实施股权激励是为了获得激励对象高质量的额外服务。因此，会计上对股权激励核算的主要目的是为了计量企业因获取了激励对象这种额外的服务而支付的报酬或对价，其实质属于职工薪酬的核算范畴。

(2)股权激励会计核算的分类及其处理原则

目前股权激励的会计核算主要可分为以下三大类：

1)企业直接授予的股份支付。股份支付是“以股份为基础的支付”的简称，包括两方面内容：

第一、以权益结算的股份支付。即：以企业发行的权益性工具(股票或股票期权)作为获取激励对象服务所支付的对价。企业将所获职工的服务确认为成本费用，同时将所支付的代价作为企业权益的增加。如采用股票期权、定向增发限制性股票等方式实施的股权激励方案。

第二，以现金结算的股份支付。即：企业为获取激励对象的服务所支付的现金或其他资产，是根据企业股票或其他权益性工具为基础计算确定的。企业将所获职工的服务确认为成本费用，同时将所支付或未来支付的代价确认为负债。

此类涉及股份支付的股权激励应当遵循《企业会计准则第1号——股份支付》的有关规定进行会计处理。

2)由企业股东代为支付的股权激励。企业采用向股东受让限制性股票方式实施的股权激励，其所取得服务的代价由股东支付并承担，似乎与企业没有任何关系，企业毋需确认成本费用。

换取激励对象服务的直接受益者是企业而非企业股东，此类股权激励可视为两项交易：一项交易是企业无偿从股东处取得权益性工具；另一项交易是企业获得激励对象提供的服务，并以无偿获取的权益性工具进行结算。因此，此类股权激励应当参照股份支付准则的有关规定确认成本费用。

3)提取股权激励或奖励基金。采用提取股权激励或奖励基金方式实施的股权激励，企业所获得服务的金额似乎比较容易取得并能可靠计量，且未涉及企业权益性工具。此类股权激励感觉上与企业日常支付给职工的薪酬好像无本质区别，可以视同职工薪酬来核算相应的成本费用。

综上所述，上述三类股权激励的会计核算均属于股份支付的核算范畴。实务中，涉及股份支付所换取激励对象服务的金额往往难以直接取得和可靠计量，只能间接参考企业所支付权益性工具的估值进行计量，但由于权益性工具的形式多样而复杂，因此股份支付在会计核算上难度较大。

(3)对股权激励方案中豁免条款的特殊计量

股权激励方案中可能会增设一些可以不受可行权条件限制就可立即行权的豁免情形，如“当激励对象因开始依法享有基本养老保险待遇而与公司终止劳动关系或聘用关系时，其已获授但未解锁的限制性股票将一次性全部解锁。”就属于这类豁免条款。

对于豁免条款的会计处理，可以参照《企业会计准则——股份支付》第五条的规定“授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益性工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积执行”。当豁免的特殊情形发生时，就应当立即全额确认为发生当期的成本或费用。在可行的情况下，企业也应当对此类权益性工具的数量做出最佳估计，并据此估计数计入其服务期内的成本或费用。